Нет! Налоговой реконструкции в отношениях с самозанятыми

В конце 2024 года Верховный суд РФ истребовал первое дело о переквалификации налоговым органом отношений с самозанятыми из гражданско-правовых в трудовые. А уже в феврале 2025 года изменил сформировавшуюся судами нижестоящих инстанций практику в части возможности применения в таких делах налоговой реконструкции.

История спора

Индивидуальный предприниматель в период с 2019 по 2022 года заключал гражданско-правовые договоры с плательщиками налога на профессиональный доход, в этом инспекция во время проведения камеральной проверки узрела необоснованную налоговую выгоду: фактически между сторонами сложились трудовые отношения, следовательно, предприниматель получил экономию на НДФЛ и страховых взносах. Переквалифицировав отношения, налоговый орган доначислил налоги, пени и штрафы без учета денежных средств, самостоятельно уплаченных самозанятыми в связи с применением ими спецрежима НПД.

Суды трех инстанций согласились с позицией ФНС России в части переквалификации отношений, в то же время поддержав доводы налогоплательщика о необходимости применения реконструкции – зачета суммы налога, уплаченного самозанятыми, в счет уплаты налоговым агентом НДФЛ. Налоговый орган обратился с жалобой в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного суда РФ, по результатам рассмотрения которой дело было истребовано.

Что говорит Верховный суд РФ?

ВС РФ сформировал кардинально новый подход, основываясь на следующем:

• Налоговый агент, не исполнивший свои обязанности по расчету, удержанию и перечислению НДФЛ в бюджет, обязан перечислить этот налог из собственных средств. Возложение такой обязанности на налогового агента следует рассматривать в качестве правовосстановительной меры, обеспечивающей исполнение обязанности по восполнении недоимки в бюджет вследствие допущенных налоговым агентом неправомерных действий.

• Штраф, основанный на общем размере начисленного индивидуальному предпринимателю НДФЛ, не подлежит корректировке на сумму уплаченного самозанятыми НПД, так как сам факт нахождения уплаченного НПД в бюджете не означает, что обязательство налогового агента выполнено должным образом.

• Действия предпринимателя по заключению договоров ГПХ с самозанятыми вместо трудовых контрактов фактически являются попыткой обойти нормы налогового законодательства ради экономии на страховых взносах и возможного снижения НДФЛ. Это квалифицируется как злоупотребление правом.

• Переквалификация гражданско-правовых договоров в трудовые не эквивалентна объединению бизнеса или имущественных активов работодателя и работника. В таком случае налоговый агент не имеет права свободно распоряжаться деньгами, выплаченными физическим лицам в виде дохода, как это возможно при схемах «дробления бизнеса», когда участники намеренно перечисляют деньги друг другу. Таким образом, в случаях переквалификации договоров с самозанятыми в трудовые договоры нельзя применять выводы Верховного суда относительно установления реальных налоговых обязательств в контексте дробления бизнеса. Следовательно, налоговая реконструкция невозможна.

Мнение эксперта

«Изначально может показаться, что позиция Верховного суда РФ в части невозможности применения реконструкции предполагает уплату налогов в двойном размере, ведь самозанятые уже частично уплатили НПД с полученных от предпринимателя сумм. Однако в данном деле Верховный суд РФ четко разграничил составы правонарушений. Индивидуальный предприниматель, экономя на НДФЛ, не исполнил обязанности именно налогового агента, что влечет за собой ответственность по статье 123 НК РФ», — комментирует судебный акт старший юрист налоговой практики Калачева Анна.

«Не менее важно указание судебной коллегии на то, что те суммы, уплаченные самозанятыми как плательщиками НПД, находятся в их распоряжении и могут быть зачтены в счет уплаты НДФЛ только при наличии с их стороны соответствующего волеизъявления», — поясняет юрист.

Ссылка на судебный акт